出租人的会计处理

一、出租人使用的相关会计科目

(一)“融资租赁资产”

1.本科目核算租赁企业作为出租人为开展融资租赁业务取得资产的成本。租赁业务不多的企业，也可通过“固定资产”等科目核算。租赁企业和其他企业对于融资租赁资产在未融资租赁期间的会计处理遵循固定资产准则或其他适用的会计准则。

2.本科目可按租赁资产类别和项目进行明细核算。

3.主要账务处理。

(1)出租人购入和以其他方式取得融资租赁资产的，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

(2)在租赁期开始日，出租人应当按尚未收到的租赁收款额，借记“应收融资租赁款—租赁收款额”科目，按预计租赁期结束时的未担保余值，借记“应收融资租赁款—未担保余值”科目，按已经收取的租赁款，借记“银行存款”等科目，按融资租赁方式租出资产的账面价值，贷记本科目;融资租赁方式租出资产的公允价值与账面价值的差额，借记或贷记“资产处置损益”科目;按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目;差额贷记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目。

4.本科目期末借方余额，反映企业融资租赁资产的成本。

(二)“应收融资租赁款”

1.本科目核算出租人融资租赁产生的租赁投资净额。

2.本科目可分别设置“租赁收款额”“未实现融资收益”“未担保余值”等进行明细核算。租赁业务较多的，出租人还可以在“租赁收款额”明细科目下进一步设置明细科目核算。

3.主要账务处理。

(1)在租赁期开始日，出租人应当按尚未收到的租赁收款额，借记“应收融资租赁款—租赁收款额”科目，按预计租赁期结束时的未担保余值，借记“应收融资租赁款—未担保余值”科目，按已经收取的租赁款，借记“银行存款”等科目，按融资租赁方式租出资产的账面价值，贷记“融资租赁资产”等科目，按融资租赁方式租出资产的公允价值与其账面价值的差额，借记或贷记“资产处置损益”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，差额贷记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目。

企业认为有必要对发生的初始直接费用进行单独核算的，也可以按照发生的初始直接费用的金额，借记“应收融资租赁款—初始直接费用”科目，贷记“银行存款”等科目;然后借记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目，贷记“应收融资租赁款—初始直接费用”科目。

(2)出租人在确认租赁期内各个期间的利息收入时，应当借记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目，贷记“租赁收入—利息收入”“其他业务收入”等科目。

(3)出租人收到租赁收款额时，应当借记“银行存款”科目，贷记“应收融资租赁款—租赁收款额”科目。

4.本科目的期末借方余额，反映未担保余值和尚未收到的租赁收款额的现值之和。

5.本科目余额在“长期应收款”项目中填列，其中，自资产负债表日起一年内(含一年)到期的，在“一年内到期的非流动资产”中填列。出租业务较多的出租人，也可在“长期应收款”项目下单独列示为“其中：应收融资租赁款”。

(三)“应收融资租赁款减值准备”

1.本科目核算应收融资租赁款的减值准备。

2.主要账务处理。

应收融资租赁款的预期信用损失，按应减记的金额，借记“信用减值损失”科目，贷记本科目。转回已计提的减值准备时，做相反的会计分录。

3.本科目期末贷方余额，反映应收融资租赁款的累计减值准备金额。

(四)“租赁收入”

1.本科目核算租赁企业作为出租人确认的融资租赁和经营租赁的租赁收入。一般企业根据自身业务特点确定租赁收入的核算科目，例如“其他业务收入”等。

2.本科目可按租赁资产类别和项目进行明细核算。

3.主要账务处理。

(1)出租人在经营租赁下，将租赁收款额采用直线法或其他系统合理的方法在租赁期内进行分摊确认时，应当借记“银行存款” “应收账款”等科目，贷记“租赁收入—经营租赁收入”科目。

出租人在融资租赁下，在确认租赁期内各个期间的利息收入时，应当借记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目，贷记“租赁收入—利息收入”“其他业务收入”等科目。出租人为金融企业的，在融资租赁下，在确认租赁期内各个期间的利息收入时，应当借记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目，贷记“利息收入”等科目。

(2)出租人确认未计入租赁收款额的可变租赁付款额时，应当借记“银行存款”“应收账款”等科目，贷记“租赁收入—可变租赁付款额”科目。

4.期未，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

对于日常经营活动为租赁的企业，其利息收入和租赁收入可以作为营业收入列报。

二、出租人的租赁分类

(一)融资租赁和经营租赁

准则规定，出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。

租赁开始日，是指租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。租赁开始日可能早于租赁期开始日，也可能与租赁期开始日重合。

一项租赁属于融资租赁还是经营租赁取决于交易的实质，而不是合同的形式。如果一项租赁实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬，出租人应当将该项租赁分类为融资租赁。出租人应当将除融资租赁以外的其他租赁分类为经营租赁。

租赁开始日后，除非发生租赁变更，出租人无需对租赁的分类进行重新评估。租赁资产预计使用寿命、预计余值等会计估计变更或发生承租人违约等情况变化的，出租人不对租赁进行重分类。

(二)融资租赁的分类标准

一项租赁存在下列一种或多种情形的，通常分类为融资租赁：

1.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将行使该选择权

3.资产的所有权虽然不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。实务中，这里的“大部分”一般指租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上(含75%)。

4.在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值。实务中，这里的“几乎相当于”，通常掌握在90%以上。

5.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

三、出租人对融资租赁的会计处理

(一)初始计量

准则规定，在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产。出租人对应收融资租赁款进行初始计量时，应当以租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值。

租赁投资净额为未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和。租赁内含利率，是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和(即租赁投资净额)等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。因此，出租人发生的初始直接费用包括在租赁投资净额中，也即包括在应收融资租赁款的初始入账价值中。

(二)融资租赁的后续计量

出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入。

(三)融资租赁变更的会计处理

融资租赁发生变更且同时符合下列条件的，出租人应当将该变更作为一项单独租赁进行会计处理：

1.该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围或延长了租赁期限;

2.增加的对价与租赁范围扩大部分或租赁期限延长部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。

四、出租人对经营租赁的会计处理