2013会计职称考试《中级会计实务》 第五章 长期股权投资

　　知识点预习六：成本法转为权益法

　　1.增资：

　　原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额：①属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；②属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

　　①借：长期股权投资——×公司——成本

　　　　贷：利润分配——未分配利润（代替营业外收入）

　　②借：利润分配——未分配利润

　　　　贷：盈余公积

　　其次：对于新取得的股权部分，应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认单位可辨认净资产公允价值的份额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的成本；前者小于后者的，根据其差额分别调增长期股权投资成本和当期营业外收入。进行上述调整时，应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。

　　对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现的净损益中应享有份额的，应调整长期股权投资的账面价值，同时分情况调整留存收益或投资收益：

　　①属于原取得投资时至追加投资当期期初按照原持股比例计算应享有被投资单位实现的净损益，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

　　借：长期股权投资——×公司——损益调整

　　　贷：利润分配——未分配利润（代替投资收益）

　　借：利润分配——未分配利润

　　　贷：盈余公积

　　属于追加投资当期期初至追加投资交易日之间享有被投资单位的净损益，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时计入当期损益（投资收益）。

　　借：长期股权投资——×公司——损益调整

　　　贷：投资收益

　　②属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。

　　借：长期股权投资——×公司——其他权益变动

　　　贷：资本公积——其他资本公积

　　【考题解析•计算分析题】（2010年）甲公司为上市公司，20×8年度、20×9年度与长期股权投资业务有关的资料如下：

　　（1）20×8年度有关资料

　　①1月1日，甲公司以银行存款4 000万元和公允价值为3 000万元的专利技术（成本为3 200万元，累计摊销为640万元）从乙公司其他股东受让取得该公司15%的有表决权股份，对乙公司不具有重大影响，作为长期股权投资核算。乙公司股份在活跃市场中无报价，且公允价值不能可靠计量。此前，甲公司与乙公司及其股东之间不存在关联方关系。

　　当日，乙公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为40 000万元。

　　②2月25日，乙公司宣告分派上年度现金股利4 000万元；3月1日甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。

　　③乙公司20×8年度实现净利润4 700万元。

　　（2）20×9年度有关资料

　　①1月1日，甲公司以银行存款4 500万元从乙公司其他股东受让取得该公司10%的股份，并向乙公司派出一名董事。

　　当日，乙公司可辨认净资产公允价值为40 860万元；X存货的账面价值和公允价值分别为1 200万元和1 360万元；其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。

　　②3月28日，乙公司宣告分派上年度现金股利3 800万元，4月1日，甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。

　　③12月31日，乙公司持有的可供出售金融资产公允价值增加200万元，乙公司已将其计入资本公积。

　　④至12月31日，乙公司在1月1日持有的X存货已有50%对外出售。

　　⑤乙公司20×9年度实现净利润5 000万元。

　　其他相关资料：甲公司与乙公司采用的会计期间和会计政策相同；均按净利润的10%提取法定盈余公积；甲公司对乙公司的长期股权投资在20×8年末和20×9年末均未出现减值迹象；不考虑所得税等其他因素。

　　要求：

　　（1）分别指出甲公司20×8年度和20×9年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法。

　　（2）编制甲公司20×8年度与长期股权投资业务有关的会计分录。

　　（3）编制甲公司20×9年度与长期股权投资业务有关的会计分录。

　　（答案中的金额单位用万元表示） 

　　『正确答案』

　　（1）甲公司在20×8年对乙公司的长期股权投资应该采用成本法核算，20×9年应该采用权益法核算。

　　（2）20×8.1.1取得长期股权投资：

　　借：长期股权投资 7 000

　　　　累计摊销 640

　　贷：无形资产 3 200

　　　　银行存款 4 000

　　　　营业外收入 440

　　20×8.2.5分配上年股利：

　　借：应收股利 600

　　　贷：投资收益 600

　　20×8.3.1收到现金股利：

　　借：银行存款 600

　　　贷：应收股利 600

　　（3）20×9.1.1追加投资

　　借：长期股权投资——乙公司——成本 4 500

　　　贷：银行存款 4 500

　　转换为权益法核算：

　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 105

　　　　　　　　　　——乙公司——其他权益变动 24

　　　贷：盈余公积 10.5

　　　　　利润分配——未分配利润 94.5

　　　　　资本公积 24 （40 860-40 000）×15%=129

　　提示：该金额包括了所有需要调整的金额。

　　①借：长期股权投资——乙公司——损益调整 705

　　　　贷：利润分配——未分配利润 705

　　②借：利润分配—未分配利润 600

　　　　贷：长期股权投资——乙公司——损益调整 600

　　③借：利润分配——未分配利润 10.5

　　　　贷：盈余公积 10.5

　　④借：长期股权投资——乙公司——其他权益变动 24

　　　　贷：资本公积——其他资本公积 24

　　20×9.3.28宣告分配上年股利

　　借：应收股利 950

　　　贷：长期股权投资——乙公司——损益调整 950

　　20×9.4.1收到现金股利

　　借：银行存款 950

　　　贷：应收股利 950

　　20×9.12.31

　　借：长期股权投资——乙公司——其他权益变动 50

　　　贷：资本公积——其他资本公积 50

　　借：长期股权投资——乙公司——损益调整 1 230

　　　贷：投资收益 1 230 [50 00-（1 360-1 200） ×50%]×25%=1 230（万元）

　　2.减资：即因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的。

　　【例】A公司原持有Ｂ公司60%的股权，其账面余额为30 000 000元，未计提减值准备。20×9年5月3日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3出售给某企业。出售取得价款18 000 000元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为80 000 000元。A公司原取得B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为45 000 000元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润25 000 000元，其中，自A公司取得投资日至20×9年年初实现净利润20 000 000元。

　　假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净利润外，B公司未发生其他计入资产公积的交易或事项，本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。

　　在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。

　　要求：根据上述资料编制A公司相关的账务处理。

　　『正确答案』

　　（1）确认长期股权投资处置损益

　　借：银行存款 18 000 000

　　　贷：长期股权投资——B公司 10 000 000

　　　　　投资收益 8 000 000

　　完整的来说，应该对剩余的长期股权投资转一下明细科目：

　　借：长期股权股资—B公司—成本 2000 0000

　　　贷：长期股权股资—B公司 2000 0000

　　（2）调整长期股权投资账面价值

　　剩余长期股权投资的账面价值为20 000 000元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额2 000 000元（20 000 000-45 000 000×40%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。

　　处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净利润10 000 000元（25 000 000×40%），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益和当期损益，A公司应进行以下会计处理：

　　借：长期股权投资——B公司——损益调整 10 000 000

　　　贷：盈余公积 800 000

　　　　　利润分配——未分配利润 7 200 000

　　　　　投资收益 2 000 000

　　①借：长期股权投资——B公司——损益调整 8000 0000

　　　　贷：利润分配—未分配利润 800 0000

　　（代替投资收益）

　　②借：利润分配—未分配利润 8000 0000

　　　　贷：盈余公积 800 0000

　　③借：长期股权投资——B公司——损益调整 200 0000

　　　　贷：投资收益 200 0000